CPA教材审计2024-第十五章CPA利用他人的工作

第十五章[CPA]利用他人的工作

为完成审计工作，实现审计目标，[CPA]可能需要利用他人的工作。本章主要介绍[CPA]利用内部审计工作和专家的工作。

第一节利用内部审计人员的工作

内部审计是指被审计单位负责执行鉴证和咨询活动，以评价和改进被审计单位的治理、风险管理和[内部控制]流程[有效性]的部门、岗位或人员。内部审计的职能包括检查评价和监督[内部控制]的恰当性和[有效性]等。

内部审计人员，是指执行内部审计活动的人员。内部审计人员可能属于内部审计部门或履行内部审计职责的类似部门。

[CPA]在审计过程中，通常需要了解和测试被审计单位的[内部控制]，而内部审计是被审计单位[内部控制]的一个[重要组成部分]。因此，[CPA]应当考虑内部审计活动及其在[内部控制]中的作用，以评估[财务报表][重大错报风险]及其对[CPA]审计程序的影响。

虽然[CPA]对发表审计意见以及确定审计程序的[性质、时间安排和范围]独自承担责任，但内部审计与[CPA]审计用以实现各自目标的某些手段存在相近之处，利用内部审计工作或利用内部审计人员提供直接协助可能有助于[CPA]的审计工作。例如，内部审计人员在评估销售与收款循环的[内部控制]时，其工作底稿可能包括相关控制政策的说明和控制流程图等。[CPA]可以通过复核和评价内部审计人员的工作底稿，获得对[内部控制]的了解。[CPA]通过了解与评估内部审计工作，利用可信赖的内部审计工作相关部分的成果，或利用内部审计人员提供直接协助，可以减少不必要的重复劳动，提高审计工作效率，

一、内部审计的目标

被审计单位内部审计的目标由其[管理层]和[治理层]确定。由于被审计单位的规模、组织结构以及[管理层]和[治理层] (如适用)的要求不同，内部审计的目标、范围、职责及其在被审计单位中的地位(包括权威性和问责机制)可能有较大差别。内部审计可能包括下列一项或多项活动：

(一)与公司治理有关的活动

内部审计可能评估被审计单位的治理流程是否能够实现下列方面的目标：道德和价值观，绩效管理和问责机制，向组织内的适当范围传达风险和控制信息，以及[治理层]、[CPA]、内部审计人员和[管理层]之间的有效沟通。

(二)与风险管理有关的活动

1.内部审计可能有助于被审计单位识别和评价面临的重大风险，改善风险管理和[内部控制] (包括财务报告过程的[有效性])；

2.内部审计可能实施程序，以有助于被审计单位发现舞弊情形。

(三)与[内部控制]有关的活动

1.评价[内部控制]。内部审计可能承担复核[内部控制]、评价[内部控制]的运行以及对[内部控制]提出改进建议等方面的特定责任。在这种情形下，内部审计为[内部控制]提供鉴证例如，内部审计可能计划并实施测试或其他程序，为[管理层]和[治理层]就[内部控制]的设计、执行和运行[有效性]提供鉴证，包括与审计相关的[内部控制]。

2.检查财务和经营信息。内部审计可能被要求复核用以识别、确认、计量、分类和报告财务和经营信息的方法，并针对个别事项实施专门调查，包括对交易、账户余额和程序进行详细测试。

3.复核经营活动。内部审计可能被要求复核被审计单位经营活动(包括非财务活动)的经济性、效率和效果。

4.复核遵守法律法规的情况。内部审计可能被要求复核被审计单位对法律法规、其他外部要求以及[管理层]的政策、指令和其他内部要求的遵守情况。

二、内部审计和[CPA]的关系

(一)内部审计与[CPA]审计的联系

尽管内部审计与[CPA]审计存在诸多差异，但两者用以实现各自目标的某些方式却通常是相似的。例如，为支持所得出的结论，审计人员都需要获取充分、适当的审计证据，都可以运用观察、询问、函证和[分析程序]等审计方法。此外，内部审计对象与[CPA]审计对象也密切相关，甚至存在部分重看。因此，[CPA]应当考虑内部审计工作的某些方面是否有助于确定审计程序的[性质、时间安排和范围]，包括了解[内部控制]采用的程序、评估[财务报表][重大错报风险]采用的程序和[实质性程序]。

通过了解内部审计工作的情况，[CPA]可以掌握内部审计发现的、可能对被审计单位[财务报表]和[CPA]审计产生重大影响的事项。如果内部审计的工作结果表明被审计单位的[财务报表]在某些领域存在[重大错报风险]，[CPA]应当对这些领域给予特别关注。[CPA]在审计中利用内部审计人员的工作包括：(1)在获取审计证据的过程中利用内部审计的工作；(2)在[CPA]的指导、监督和复核下利用内部审计人员提供直接协助。

(二)利用内部审计工作不能减轻[CPA]的责任

相关内部审计准则要求内部审计机构和人员保持独立性和客观性，但考虑到内部审计是被审计单位的内设机构，其自主程度和客观性毕竟有限，无法达到[CPA]审计要求的水平。因此，尽管内部审计工作的某些部分或利用内部审计人员提供直接协助，可能对[CPA]的工作有所帮助，但[CPA]必须对与[财务报表]审计相关的所有重大事项独立作出[职业判断]，而不应完全依赖内部审计工作。通常，审计过程中涉及的[职业判断]，如[重大错报风险]的评估、[重要性]水平的确定、样本规模的确定、对会计政策和会计估计的评估等，均应由[CPA]负责执行。

同样地，[CPA]对发表的审计意见独立承担责任，这种责任并不因利用内部审计工作或利用内部审计人员对该项审计业务提供直接协助而减轻。

三、确定是否利用、在哪些领域利用以及在多大程度上利用内部审计的工作

当被审计单位存在内部审计，且[CPA]预期将利用内部审计工作以调整[CPA]直接实施的审计程序的性质和时间安排，或缩小审计程序的范围时，[CPA]应当确定：(1)是否能够利用内部审计的工作；(2)如能利用，在哪些领域利用以及在多大程度上利用；(3)内部审计的工作是否足以实现审计目的。

[CPA]应当通过评价下列事项，确定是否能够利用内部审计的工作以实现审计目的：

1.内部审计在被审计单位中的地位，以及相关政策和程序支持内部审计人员客观性的程度；

2.内部审计人员的胜任能力；

3.内部审计是否采用系统、规范化的方法(包括质量管理)。

如果存在下列情形之一，[CPA]不得利用内部审计的工作：

1.内部审计在被审计单位的地位以及相关政策和程序不足以支持内部审计人员的客观性；

2.内部审计人员缺乏足够的胜任能力；

3.内部审计没有采用系统、规范化的方法(包括质量管理)。

[CPA]应当考虑内部审计已执行和拟执行工作的性质和范围，以及这些工作与[CPA][总体审计策略]和[具体审计计划]的相关性，以作为确定能够利用内部审计工作的领域和程度的基础。

[CPA]应当作出审计业务中的所有重大判断，并防止不当利用内部审计工作。当存在下列情形之一时，[CPA]应当计划较少地利用内部审计工作，而更多地直接执行审计工作：

1.在下列方面涉及较多判断时：

(1)计划和实施相关的审计程序；

(2)评价收集的审计证据。

2.评估的[认定层次][重大错报风险]较高，需要对识别出的[特别风险]予以特殊考虑。

3.内部审计在被审计单位中的地位以及相关政策和程序对内部审计人员客观性的支持程度较弱。

4.内部审计人员的胜任能力较低。

由于[CPA]对发表的审计意见独立承担责任，[CPA]应当评价从总体上而言，在计划的范围内利用内部审计工作是否仍然能够使[CPA]充分地参与审计工作。

当[CPA]按照《中国[CPA]审计准则第1151号——-与[治理层]的沟通》的规定与[治理层]沟通计划的审计范围和时间安排的总体情况时，应当包括[CPA]计划如何利用内部审计工作。

四、利用内部审计的工作

如果计划利用内部审计工作，[CPA]应当与内部审计人员讨论利用其工作的计划，以作为协调各自工作的基础。

[CPA]应当阅读与拟利用的内部审计工作相关的内部[审计报告]，以了解其实施的审计程序的性质和范围以及相关发现。

[CPA]应当针对计划利用的全部内部审计工作实施充分的审计程序，以确定其对于实现审计目的是否适当，包括评价下列事项：

1.内部审计工作是否经过恰当的计划、实施、监督、复核和记录；

2.内部审计是否获取了充分、适当的证据，以使其能够得出合理的结论；

3.内部审计得出的结论在具体环境下是否适当，编制的报告与执行工作的结果是否一致。

[CPA]实施审计程序的性质和范围应当与其对以下事项的评价相适应，并应当包括重新执行内部审计的部分工作：

1.涉及判断的程度；

2.评估的[重大错报风险]；

3.内部审计在被审计单位的地位以及相关政策和程序支持内部审计人员客观性的程度；

4.内部审计人员的胜任能力。

五、确定是否利用、在哪些领域利用以及在多大程度上利用内部审计人员提供直接协助

当被审计单位存在内部审计，并且[CPA]预期将利用内部审计人员提供直接协助时，[CPA]应当：(1)确定是否能够利用内部审计人员提供直接协助；(2)如能利用，确定在哪些领域利用以及在多大程度上利用；(3)如果拟利用内部审计人员提供直接协助，适当地指导、监督和复核其工作。

如果法律法规不禁止利用内部审计人员提供直接协助，并且[CPA]计划利用内部审计人员在审计中提供直接协助，[CPA]应当评价是否存在对内部审计人员客观性的不利影响及其严重程度，以及提供直接协助的内部审计人员的胜任能力。[CPA]在评价是否存在对内部审计人员客观性的不利影响及其严重程度时，应当包括询问内部审计人员可能对其客观性产生不利影响的利益和关系。

当存在下列情形之一时，[CPA]不得利用内部审计人员提供直接协助：

1.存在对内部审计人员客观性的重大不利影响；

2.内部审计人员对拟执行的工作缺乏足够的胜任能力。

在确定可能分配给内部审计人员的工作的性质和范围，以及根据具体情形对内部审计人员进行指导、监督和复核的[性质、时间安排和范围]时，[CPA]应当考虑下列方面：

1.在计划和实施相关审计程序以及评价收集的审计证据时，涉及判断的程度；

2.评估的[重大错报风险]：

3.针对拟提供直接协助的内部审计人员，[CPA]关于是否存在对其客观性的不利影响及其严重程度的评价结果，以及关于其胜任能力的评价结果。

[CPA]不得利用内部审计人员提供直接协助以实施具有下列特征的程序：

1.在审计中涉及作出重大判断：

2.涉及较高的[重大错报风险]，在实施相关审计程序或评价收集的审计证据时需要作出较多的判断；

3.涉及内部审计人员已经参与并且已经或将要由内部审计向[管理层]或[治理层]报告的工作；

4.涉及[CPA]按照规定就内部审计，以及利用内部审计工作或利用内部审计人员提供直接协助作出的决策。

在恰当评价是否利用以及在多大程度上利用内部审计人员在审计中提供直接协助后，[CPA]在按照《中国[CPA]审计准则第1151号——与[治理层]的沟通》的规定与[治理层]沟通计划的审计范围和时间安排的总体情况时，应当沟通拟利用内部审计人员提供直接协助的性质和范围，以使双方就在业务的具体情形下并未过度利用内部审计人员提供直接协助达成共识。

由于[CPA]对发表的审计意见独立承担责任，[CPA]应当评价在计划的范围内利用内部审计人员提供直接协助，连同对内部审计工作的利用，从总体上而言，是否仍然能够使[CPA]充分地参与审计工作。

六、利用内部审计人员提供直接协助

在利用内部审计人员提供直接协助之前，[CPA]应当：

1.从拥有相关权限的被审计单位代表人员处获取书面协议，允许内部审计人员遵循[CPA]的指令，并且被审计单位不干涉内部审计人员为[CPA]执行的工作；

2.从内部审计人员处获取书面协议，表明其将按照[CPA]的指令对特定事项保密，并将对其客观性产生的任何不利影响告知[CPA]。

[CPA]应当按照《中国[CPA]审计准则第1121号——对[财务报表]审计实施的质量管理》的规定对内部审计人员执行的工作进行指导、监督和复核。在进行指导监督和复核时：

1.[CPA]在确定指导、监督和复核的[性质、时间安排和范围]时应当认识到内部审计人员并不独立于被审计单位，并且指导、监督和复核的[性质、时间安排和范围]应恰当应对[CPA]对涉及判断的程度、评估的[重大错报风险]、拟提供直接协助的内部审计人员客观性(包括产生的不利影响及其严重程度)和胜任能力的评价结果；

2.复核程序应当包括由[CPA]检查内部审计人员执行的部分工作所获取的审计证据。

[CPA]对内部审计人员执行的工作的指导、监督和复核应当足以使[CPA]对内部审计人员就其执行的工作已获取充分、适当的审计证据以支持相关审计结论感到满意。

七、[审计工作底稿]

如果利用内部审计工作，[CPA]应当在[审计工作底稿]中记录：

1.对下列事项的评价：

(1)内部审计在被审计单位中的地位、相关政策和程序是否足以支持内部审计人员的客观性；

(2)内部审计人员的胜任能力；

(3)内部审计是否采用系统、规范化的方法(包括质量管理)

2.利用内部审计工作的性质和范围以及作出该决策的基础。

3.[CPA]为评价利用内部审计工作的适当性而实施的审计程序。

如果利用内部审计人员为审计提供直接协助，[CPA]应当在[审计工作底稿]中记录：

1.关于是否存在对内部审计人员客观性的不利影响及其严重程度的评价，以及关于提供直接协助的内部审计人员的胜任能力的评价；

2.就内部审计人员执行工作的性质和范围作出决策的基础；

3.根据《中国[CPA]审计准则第1131号——[审计工作底稿]》的规定，所执行工作的复核人员及复核的日期和范围：

4.从拥有相关权限的被审计单位代表人员和内部审计人员处获取的书面协议；

5.在审计业务中提供直接协助的内部审计人员编制的[审计工作底稿]。

第二节利用专家的工作

本节所称专家，即[CPA]的专家，是指在会计或审计以外的某一领域具有专长的个人或组织，并且其工作被[CPA]利用，以协助[CPA]获取充分、适当的审计证据。专家既可能是[会计师事务所]内部专家(如[会计师事务所]或网络事务所的合伙人或员工，包括临时员工)，也可能是[会计师事务所]外部专家。

这里的专长，是指在某一特定领域中拥有的专门技能、知识和经验。例如：

1.对下列方面进行估价：复杂的金融工具、土地及建筑物、厂房和机器设备、珠宝艺术品、古董、无形资产、企业合并中收购的资产和承担的负债，以及可能发生减值的资产；

2.对与保险合同或员工福利计划相关的负债进行精算：

3.对石油和天然气储量进行估算；

4.对环境负债和场地清理费用进行估价；

5.对合同、法律和法规进行解释；

6.对复杂或异常的纳税问题进行分析。

专家通常可以是工程师、律师、资产评估师、精算师、环境专家、地质专家、TT专家以及税务专家，也可以是这些个人所从属的组织，如律师事务所、资产评估公司以及各种咨询公司等。

就利用专家的工作问题，[CPA]的目标是：(1)确定是否利用专家的工作；(2)如果利用专家的工作，确定专家的工作是否足以实现审计目的。如果[CPA]按照审计准则的规定利用了专家的工作，并得出结论认为专家的工作足以实现审计目的，[CPA]可以接受专家在其专业领域的工作结果或结论，并作为适当的审计证据。但[CPA]对发表的审计意见独立承担责任，这种责任并不因利用专家的工作而减轻。

一、确定是否利用专家的工作

如果在会计或审计以外的某一领域的专长对获取充分、适当的审计证据是必要的，[CPA]应当确定是否利用专家的工作。

(一)可能需要利用专家工作的情形

[CPA]在执行下列工作时可能需要利用专家的工作：

1.了解[被审计单位及其环境]等方面的情况；

2.识别和评估[重大错报风险]；

3.针对评估的[[财务报表]层次]风险，确定并实施[总体应对措施]；

4.针对评估的[认定层次]风险，设计和实施[进一步审计程序]，包括[控制测试]和[实质性程序]；

5.在对[财务报表]形成审计意见时，评价已获取的审计证据的充分性和适当性。

(二)确定是否利用专家工作时可能考虑的因素

如果编制[财务报表]需要利用会计以外某一领域的专长，尽管[CPA]拥有会计和审计技能，但可能不具备审计这些[财务报表]的必要的专长。[项目合伙人]需要确信项目组和不属于项目组的专家整体上具备适当的胜任能力和专业素质以执行审计业务。并且，[CPA]需要确定完成审计项目所需资源的[性质、时间安排和范围]。[CPA]需要确定是否利用专家的工作，如果需要利用，确定何时利用以及在多大程度上利用，以满足上述要求。

在确定是否利用专家的工作，以协助获取充分、适当的审计证据时，[CPA]可能考虑的因素包括：

1.[管理层]在编制[财务报表]时是否利用了[管理层]的专家的工作。[管理层]的专家，是指在会计、审计以外的某一领域具有专长的个人或组织，其工作被[管理层]利用以协助编制[财务报表]。如果[管理层]在编制[财务报表]时利用了[管理层]的专家的工作，可能意味着编制[财务报表]具有复杂性，[重大错报风险]可能增加。

2.事项的性质和[重要性]，包括复杂程度。

3.事项存在的[重大错报风险]。

4.应对识别出的风险的预期程序的性质，包括[CPA]对与这些事项相关的专家工作的了解和具有的经验，以及是否可以获得替代性的审计证据。

随着审计的进行或环境的变化，[CPA]可能需要修改之前有关利用专家工作的决定。

(三)审计程序的[性质、时间安排和范围]

在考虑利用专家的工作时，[CPA]应当实施审计程序，评价专家是否具有实现审计目的所必需的胜任能力、专业素质和客观性，充分了解专家的专长领域，与专家就相关重要事项达成一致意见，评价专家的工作是否足以实现审计目的。在确定这些审计程序的[性质、时间安排和范围]时，[CPA]应当考虑下列事项：

1.与专家工作相关的事项的性质；

2.与专家工作相关的事项中存在的[重大错报风险]；

3.专家的工作在审计中的重要程度；

4.[CPA]对专家以前所做工作的了解，以及与之接触的经验；

5.专家是否需要遵守[会计师事务所]的质量管理体系。

这些审计程序的[性质、时间安排和范围]，将随着具体情况的变化而变化。例如，下列情形可能表明需要实施与一般情形相比不同的或更广泛的审计程序：

1.专家的工作与涉及主观和复杂判断的重大事项相关；

2.[CPA]以前没有利用某个专家的工作，也不了解其胜任能力、专业素质和客观性；

3.专家实施的程序构成审计工作必要的[组成部分]，而不是就某一事项提供建议；

4.专家是[会计师事务所]外部专家，因此不受[会计师事务所]质量管理政策和程序的约束。

在考虑专家是否需要遵守[会计师事务所]的质量管理政策和程序时，应当区分内部专家和外部专家。内部专家可能是[会计师事务所]的合伙人或员工(包括临时员工)，因此需要遵守所在[会计师事务所]根据《[会计师事务所]质量管理准则第5101号——业务质量管理》制定的政策和程序。内部专家也可能是与[会计师事务所]共享统一的质量管理政策和程序的网络事务所的合伙人或员工(包括临时员工)。而外部专家不是项目组成员，不受[会计师事务所]按照《[会计师事务所]质量管理准则第5101号——业务质量管理》制定的质量管理政策和程序的约束。

二、专家的胜任能力、专业素质和客观性

专家的胜任能力、专业素质和客观性，对评价专家的工作是否适合审计目的具有重大影响。专家的胜任能力与其专长的性质和水平有关。专家的专业素质与在具体业务情形下对胜任能力的发挥相关。影响专业素质发挥的因素包括地理位置(专家所在的国家或地区)、可用的时间和资源等。专家的客观性与其偏见、利益冲突及其他可能影响其[职业判断]或商业判断的因素相关。

[CPA]应当评价专家是否具有实现审计目的所必需的胜任能力、专业素质和客观性。在评价外部专家的客观性时，[CPA]应当询问可能对外部专家客观性产生不利影响的利益和关系。

三、了解专家的专长领域

(一)总体要求

[CPA]应当充分了解专家的专长领域，以能够：(1)为了实现审计目的，确定专家工作的性质、范围和目标；(2)评价专家的工作是否足以实现审计目的。

[CPA]可以凭借审计工作经验或通过与专家及其他有关人士进行讨论的方式了解专家的专长领域。

(二)对专家的专长领域的了解事项

[CPA]对专家的专长领域的了解可能包括下列方面：

1.专家的专长领域是否与审计工作相关；

2.职业准则或其他准则以及法律法规是否适用；

3.专家使用哪些假设和方法(包括专家使用的模型，如适用)，及其在专家的专长领域是否得到普遍认可，对实现财务报告目的是否适当；

4.专家使用的内外部数据或信息的性质。

四、与专家达成一致意见

(一)总体要求

专家工作的性质、范围和目标可能会随着情况的变化而发生较大的变化，相应地[CPA]和专家各自的角色与责任、[CPA]和专家沟通的[性质、时间安排和范围]等也可能因情况的变化而发生较大变化。因此，无论是对外部专家还是内部专家，[CPA]应当就这些事项与其达成一致意见，并根据需要形成书面协议。

(二)专家工作的性质、范围和目标

当就专家工作的性质、范围和目标达成一致意见时，[CPA]通常需要与专家讨论需要遵守的相关技术标准、其他职业准则或行业要求。

(三)[CPA]和专家各自的角色与责任

[CPA]与专家就各自角色和责任达成的一致意见可能包括下列内容

1.由[CPA]还是专家对原始数据实施[细节测试]；

2.同意[CPA]与被审计单位或其他人员讨论专家的工作结果或结论，必要时包括同意[CPA]将专家的工作结果或结论的细节作为[CPA]在[审计报告]中发表[非无[保留意见]]的基础；

3.将[CPA]对专家工作形成的结论告知专家。

[CPA]和专家就各自角色和责任达成的一致意见，可能还包括就各自的工作底稿的使用和保管达成的一致意见。当专家是项目组的成员时，专家的工作底稿是[审计工作底稿]的一部分。除非协议另作安排，外部专家的工作底稿属于外部专家，不是[审计工作底稿]的一部分。

(四)[CPA]和专家之间沟通的[性质、时间安排和范围]

有效的双向沟通有利于将专家工作的[性质、时间安排和范围]与审计的其他工作整合在一起，也有利于在审计过程中对专家工作的目标进行适当的调整。例如，如果专家的工作与[CPA]针对某项[特别风险]形成的结论相关，专家不仅要在工作结束时提交一份正式的书面报告，而且要随着工作的推进随时作出口头报告。明确与专家保持联络的合伙人或员工，以及专家和被审计单位的沟通程序，有助于及时、有效地沟通特别是在较大的业务项目中。

(五)对专家遵守保密规定的要求

适用于[CPA]的相关职业道德要求中的保密条款同样也适用于专家。法律法规可能对保密作出额外规定。被审计单位也可能要求外部专家同意遵守特定的保密条款。

五、评价专家工作的恰当性

(一)总体要求

对专家胜任能力、专业素质和客观性的评价，对专家的专长领域的熟悉程度和专家所执行工作的性质，影响[CPA]为评价专家工作是否足以实现审计目的所实施的审计程序的[性质、时间安排和范围]。

[CPA]应当评价专家的工作是否足以实现审计目的，包括：(1)专家的工作结果或结论的相关性和合理性，以及与其他审计证据的一致性；(2)如果专家的工作涉及使用重要的假设和方法，这些假设和方法在具体情况下的相关性和合理性；(3)如果专家的工作涉及使用重要的原始数据，这些原始数据的相关性、完整性和准确性。

(二)评价专家工作是否足以实现审计目的所实施的特定程序

评价专家工作是否足以实现审计目的所实施的特定程序可能包括：

1.询问专家。

2.复核专家的工作底稿和报告

3.实施用于证实的程序，包括

(1)观察专家的工作；

(2)检查已公布的数据，如来源于信誉高、权威的渠道的统计报告；

(3)向第三方询证相关事项；

(4)执行详细的[分析程序]；

(5)重新计算。

4.必要时(如当专家的工作结果或结论与其他审计证据不一致时)与具有相关专长的其他专家讨论。

5.与[管理层]讨论专家的报告。

(三)评价专家的工作结果或结论的相关性和合理性

当评价专家的工作结果或结论(无论采取报告还是其他形式)的相关性和合理性时[CPA]可能需要考虑：

1.专家提交其工作结果或结论的方式是否符合专家所在的职业或行业标准；

2.专家的工作结果或结论是否得到清楚的表述，包括提及与[CPA]达成一致的目标，执行工作的范围和运用的标准；

3.专家的工作结果或结论是否基于适当的期间，并考虑期后事项(如相关)；

4.专家的工作结果或结论在使用方面是否有任何保留、限制或约束，如果有，是否对[CPA]的工作产生影响；

5.专家的工作结果或结论是否适当考虑了专家遇到的错误或偏差情况。

(四)评价专家工作涉及使用重要的假设和方法的相关性和合理性

虽然[CPA]不具备与专家同等的专业技能，对专家选择的假设和方法提出异议存在一定的困难，但是，[CPA]应当了解专家选择的假设和方法，并根据专家工作的具体情况，评价专家工作涉及使用重要的假设和方法的相关性和合理性。此外，还要考虑专家选择的假设和方法与以前期间采用的假设和方法是否一致。

如果专家的工作是评价[管理层]作出会计估计时使用的基础假设和方法(包括模型，如适用)，[CPA]实施的程序可能主要是评价专家是否已经充分复核了这些假设和方法。如果专家的工作是形成[CPA]的点估计，或是形成[CPA]用来与[管理层]的点估计进行比较的范围，[CPA]实施的程序可能主要是评价专家使用的假设和方法(包括专家使用的模型，如适用)。

当专家的工作涉及使用重要的假设和方法时，[CPA]评价这些假设和方法时需要考虑：

1.这些假设和方法在专家的专长领域是否得到普遍认可；

2.这些假设和方法是否与适用的[财务报告编制基础]的要求相一致；

3.这些假设和方法是否依赖某些专用模型的应用；

4.这些假设和方法是否与[管理层]的假设、方法相一致，如果不一致，差异的原因及影响。

(五)评价专家工作涉及使用重要的原始数据的相关性、完整性和准确性

专家在工作过程中需要用到大量的原始数据，原始数据是否适合所涉及项目的具体情况直接关系到专家工作的恰当性。部分原始数据是从被审计单位内部获得的，部分数据来源于外部。[CPA]应当实施相应的审计程序，评价专家工作涉及使用重要的原始数据的相关性、完整性和准确性。

当专家的工作涉及使用对专家工作具有重要影响的原始数据时，[CPA]可以实施下列程序测试这些数据：

1.核实数据的来源，包括了解和测试(适用时)针对数据的[内部控制]，以及向专家传送数据的方式(如相关)；

2.复核数据的完整性和内在一致性。

在许多情况下，[CPA]可能测试原始数据。然而，在另外一些情况下，如果专家使用的是其领域中高度专业化的原始数据，该专家可能会测试这些原始数据。如果专家已测试，[CPA]可以通过询问专家、监督或复核专家的测试来评价数据的相关性完整性和准确性。

(六)评价结果为不恰当时的措施

如果确定专家的工作不足以实现审计目的，[CPA]应当采取下列措施之一：

1.就专家拟执行的进一步工作的性质和范围，与专家达成一致意见；

2.根据具体情况，实施[追加的审计程序]。

如果[CPA]认为专家的工作不足以实现审计目的，且[CPA]通过实施[追加的审计程序] (如专家和[CPA]执行进一步工作)，或者通过雇用、聘请其他专家仍不能解决问题，则意味着没有获取充分、适当的审计证据，[CPA]有必要按照《中国[CPA]审计准则第1502号——在[审计报告]中发表[非无[保留意见]]》的规定发表[非无[保留意见]]。

六、在[审计报告]中提及专家

[CPA]不应在[无[保留意见]]的[审计报告]中提及专家的工作，除非法律法规另有规定。如果法律法规要求提及专家的工作，[CPA]应当在[审计报告]中指明，这种提及并不减轻[CPA]对审计意见承担的责任。

如果[CPA]在[审计报告]中提及专家的工作，并且这种提及与理解[审计报告]中的[非无[保留意见]]相关，[CPA]仍应在[审计报告]中指明，这种提及并不减轻[CPA]对审计意见承担的责任。

End