CPA教材会计2024-17-收入、费用和利润

第十七章收入、费用和利润

第一节收入

一、收入的定义及其分类

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

企业以存货换取客户的存货、固定资产、无形资产以及长期股权投资等，按照本节进行会计处理；

企业处置固定资产、无形资产等，在确定处置时点以及计量处置损益时，按照本节的有关规定进行处理。

二、收入的确认和计量

收入确认和计量大致分为五步：

第一步，识别与客户订立的合同；

第二步，识别同中的单项履约义务；

第三步，确定交易价格；

第四步，将交易价格分摊至各单项履约义务；

第五步，履行各单项履约义务时确认收入。

其中，第一步、第二步和第五步主要与收入的确认有关，第三步和第四步主要与收入的计量有关。

(一)识别与客户订立的合同

1.收入确认的原则

企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。

取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益，也包括有能力阻止其他方主导该商品的使用并从中获得经济利益。

2.合同成立的条件

企业与客户之间的合同同时满足下列条件的，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：

(1)合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；

(2)该合同明确了合同各方与所转让的商品相关的权利和义务；

(3)该合同有明确的与所转让的商品相关的支付条款；

(4)该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险时间分布或金额；

(5)企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

对于不能同时满足上述收入确认的五个条件的合同，企业只有在不再负有向客户转让商品的剩余义务(例如，合同已完成或取消)，且已向客户收取的对价(包括全部或部分对价)无须退回时，才能将已收取的对价确认为收入；否则，应当将已收取的对价作为负债进行会计处理。

本例中，该合同在合同开始日满足收入确认的前提条件，因此，甲公司在乙公司使用该专利技术的行为发生时，按照约定的特许权使用费确认收入。合同开始日后的第二年，由于乙公司的信用风险升高，甲公司在确认收入的同时，按照金融资产减值的要求对乙公司的应收款项进行减值测试。

企业与同一客户(或该客户的关联方)同时订立或在相近时间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理：

(1)该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一揽子交易，如一份合同在不考虑另一份合同的对价的情况下将会发生亏损；

(2)该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况，如一份合同发生违约，将会影响另一份合同的对价金额；

(3)该两份或多份合同中所承诺的商品(或每份合同中所承诺的部分商品)构成本节后文所述的单项履约义务。

3.合同变更

(1)合同变更部分作为单独合同进行会计处理的情形。

合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的，应当将该合同变更作为一份单独的合同进行会计处理。判断新增合同价款是否反映了新增商品的单独售价时，应当考虑为反映该特定合同的具体情况而对新增商品价格所作的适当调整。例如，在合同变更时，企业由于无须发生为发展新客户等所须发生的相关销售费用，可能会向客户提供一定的折扣，从而在新增商品单独售价的基础上予以适当调整。【[√□] [★]】

(2)合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理的情形。

合同变更不属于上述第(1)种情形，且在合同变更日已转让商品与未转让商品之间可明确区分的，应当视为原合同终止，同时，将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同进行会计处理。新合同的交易价格应当为下列两项金额之和：一是原合同交易价格中尚未确认为收入的部分(包括已从客户收取的金额)；二是合同变更中客户已承诺的对价金额。【[√] [□★]】

本例中，在合同开始日，A公司认为其每周为客户提供的保洁服务是可明确区分的，但由于A公司向客户转让的是一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分的服务，因此将其作为单项履约义务(见后文所述)。

(3)合同变更部分作为原合同的组成部分进行会计处理的情形。

合同变更不属于上述第(1)种情形，且在合同变更日已转让商品与未转让商品之间不可明确区分的，应当将该合同变更部分作为原合同的组成部分，在合同变更日重新计算约进度，并调整当期收入和相应成本等。【[√□★]】

如果在合同变更日未转让商品为上述第(2)和第(3)种情形的组合，企业应当分别相应按照上述第(2)或第(3)种情形的方式对合同变更后尚未转让(或部分未转让)商品进行会计处理。

企业应当区分交易价格的变动是由于合同变更还是可变对价导致的。

(二)识别合同中的单项履约义务

履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。

1.企业向客户转让可明确区分商品(或者商品或服务的组合)的承诺

企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品：

一是客户能够从该商品本身或者从该商品与其他易于获得的资源一起使用中受益，即该商品能够明确区分；

二是企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分，即转让该商品的承诺在合同中是可明确区分的。

下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中的其他承诺不可明确区分：

一是企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品进行整合，形成合同约定的某个或某些组合产出转让给客户。

二是该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。

三是该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。

2.企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺

企业应当将实质相同且转让模式相同的一系列商品作为单项履约义务，即使这些商品可明确区分。

其中，转让模式相同，是指每一项可明确区分商品均满足本节在某一时段内履行履约义务的条件，且采用相同方法确定其履约进度。

如每天为客户提供保洁服务的长期劳务合同等。

企业在判断所转让的一系列商品是否实质相同时，应当考合同中承诺的性质：

如果企业承诺的是提供确定数量的商品，那么需要考虑这些商品本身是否实质相同；

如果企业承诺的是在某一期间内随时向客户提供某项服务，则需要考虑企业在该期间内的各个时间段(如每天或每小时)的承诺是否相同，而并非具体的服务行为本身。例如，企业向客户提供2年的酒店管理服务，具体包括保洁、维修、安保等，但没有具体的服务次数或时间的要求，尽管企业每天提供的具体服务不一定相同，但是企业每天对于客户的承诺都是相同的，因此，该服务符合“实质相同”的条件。

(三)确定交易价格

1.可变对价

(1)可变对价最佳估计数的确定。

企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数。企业所选择的方法应当能够更好地预测其有权收取的对价金额，并且对于类似的合同，应当采用相同的方法进行估计。对于某一事项的不确定性对可变对价金额的影响，企业应当在整个合同期间一致地采用同一种方法进行估计。但是，当存在多个不确定性事项均会影响可变对价金额时，企业可以采用不同的方法对其进行估计。期望值是按照各种可能发生的对价金额及相关概率计算确定的金额。如果企业拥有大量具有类似特征的合同，并估计可能产生多个结果时，通常按照期望值估计可变对价金额。最可能发生金额是一系列可能发生的对价金额中最可能发生的单一金额，即合同最可能产生的单一结果。当合同仅有两个可能结果时，通常按照最可能发生金额估计可变对价金额。

(2)计入交易价格的可变对价金额的限制。

包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。

企业在评估是否极可能不会发生重大转回时，应当同时考虑收入转回的可能性及其比重。

其中，“极可能”发生的概率应远高于“很可能”(即，可能性超过50%)，但不要求达到“基本确定”(即，可能性超过95%)，其目的是为了避免因为一些不确定性因素的发生导致之前已经确认的收入发生转回；

在评估收入转回金额的比重时，应同时考虑合同中包含的固定对价和可变对价，即可能发生的收入转回金额相对于合同总对价(包括固定对价和可变对价)的比重。

将可变对价计入交易价格的限制条件不适用于企业向客户授予知识产权许可并约定按客户实际销售或使用情况收取特许权使用的情况。

2.合同中存在的重大融资成分

合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额(即，现销价格)确定交易价格。

3.非现金对价

企业应当按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格。

非现金对价的公允价值可能会因对价的形式而发生变动(例如，企业有权向客户收取的对价是股票，股票本身的价格会发生变动)，也可能会因为其形式以外的原因而发生变动。

合同开始日后，非现金对价的公允价值因对价形式以外的原因而发生变动的，应当作为可变对价，按照与计入交易价格的可变对价金额的限制条件相关的规定进行处理；

合同开始日后，非现金对价的公允价值因对价形式而发生变动的，该变动金额不应计入交易价格。

4.应付客户对价

企业存在应付客户对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，但应付客户对价是为了自客户取得其他可明确区分商品的除外。

向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。

在将应付客户对价冲减交易价格处理时，企业应当在确认相关收入与支付(或承诺支付)客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入。

(四)将交易价格分摊至各单项履约义务

企业应当在合同开始日，按照各单项履约义务所承诺商品的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。

单独售价无法直接观察的，企业应当综合考虑其能够合理取得的全部相关信息，采用市场调整法、成本加成法、余值法等方法合理估计单独售价。

企业在商品近期售价波动幅度巨大，或者因未定价且未曾单独销售而使售价无法可靠确定时，可采用余值法估计其单独售价。

1.分摊合同折扣【相关性】

2.分摊可变对价【相关性】

3.交易价格的后续变动

交易价格发生后续变动的，企业应当按照在合同开始日所采用的基础将该后续变动金额分摊至合同中的履约义务。

企业不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格。

合同变更之后发生可变对价后续变动的，企业应当区分下列三种情形分别进行会计处理：

(1)合同变更属于本节合同变更第(1)种规定情形的，企业应当判断可变对价后续变动与哪一项合同相关，并按照分摊可变对价的相关规定进行会计处理。

(2)合同变更属于本节合同变更第(2)种规定情形，且可变对价后续变动与合同变更前已承诺可变对价相关的，企业应当首先将该可变对价后续变动额以原合同开始日确定的单独售价为基础进行分摊，然后再将分摊至合同变更日尚未行履约义务的该可变对价后续变动额以新合同开始日确定的基础进行二次分摊。

(3)合同变更之后发生除上述第(1)和(2)种情形以外的可变对价后续变动的，企业应当将该可变对价后续变动额分摊至合同变更日尚未履行(或部分未行)的履约义务。

(五)履行每一单项履约义务时确认收入

企业应当根据实际情况，首先判断履约义务是否满足在某一时段内履行的条件，

如不满足，则该履约义务属于在某一时点履行的履约义务。

对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当选取恰当的方法来确定履约进度；

对于在某一时点履行的履约义务，企业应当综合分析控制权转移的迹象，判断其转移时点。

1.在某一时段内履行的履约义务的收入确认条件

满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行的履约义务，相关收入应当在该履约义务履行的期间内确认：

(1)客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。

企业在履约过程中是持续地向客户转移企业履约所带来的经济利益的，该履约义务属于在某一时段内履行的履约义务【水滴石穿，非十月怀胎】

(2)客户能够控制企业履约过程中在建的商品。

企业在履约过程中创建的商品包括在产品、在建工程、尚未完成的研发项目、正在进行的服务等，如果客户在企业创建该商品的过程中就能够控制这些商品，应当认为企业提供该商品的履约义务属于在某一时段内履行的履约义务。

(3)企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。

①商品具有不可替代用途。

在判断商品是否具有不可替代用途时，企业既应当考虑合同限制，也应当考虑实际可行性限制，但无须考虑合同被终止的可能性。

企业在判断商品是否具有不可替代用途时，需要注意以下四点：

一是企业应当在合同开始日判断所承诺的商品是否具有不可替代用途。

二是合同中是否存在实质性限制条款，导致企业不能将合同约定的商品用于其他用途。保护性条款在判断商品是否具有可替代用途时不应考虑。

三是是否存在实际可行性限制。

四是企业应当根据最终转移给客户的商品的特征判断其是否具有不可替代用途。

②企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。

有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且该权利具有法律约束力。

需要强调的是，合同终止必须是由于客户或其他方而非企业自身的原因(即由于企业未按照合同承诺履约之外的其他原因)所致，在整个合同期间内的任一时点，企业均应当拥有此项权利。

企业在进行判断时，需要注意以下五点：

一是企业有权就累计至今已完成的履约部分收取的款项应当大致相当于累计至今已经转移给客户的商品的售价，即该金额应当能够补偿企业已经发生的成本和合理利润。

二是企业有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，并不意味着企业拥有现时可行使的无条件收款权。

三是当客户只有在某些特定时点才能要求终止合同，或者根本无权终止合同时终止了合同(包括客户没有按照合同约定履行其义务)时，如果合同条款或法律法规赋予了企业继续执行合同的权利(即企业继续向客户转移合同中承诺的商品并有权要求客户支付对价)，则表明企业有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。

四是企业在进行相关判断时，不仅要考虑合同条款的约定，还应当充分考虑所处的法律环境(包括适用的法律法规、以往的司法实践以及类似案例的结果等)是否对合同条款形成了补充，或者会凌驾于合同条款之上。

五是企业和客户在合同中约定的具体付款时间表并不一定意味着，企业有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。企业需要进一步评估，合同中约定的付款时间表，是否使企业在整个合同期间内的任一时点，在由于除企业自身未按照合同承诺履约之外的其他原因导致合同终止的情况下，均有权就累计至今已完成的履约部分收取能够补偿其成本和合理利润的款项。

2.在某一时段内履行的履约义务的收入确认方法

对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，履约进度不能合理确定的除外。

企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法定恰当的履约进度，并且在确定履约进度时，应当扣除那些控制权尚未转移给客户的商品和服务。

3.在某一时点履行的履约义务

对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。

企业应当从客户的角度进行评估，而不应当仅考虑企业自身的看法。

三、关于合同资产和合同负债

合同负债，是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。

合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。

应收款项是企业无条件收取合同对价的权利，该权利应当作为应收款项单独列示。

合同资产和合同负债应当在资产负债表中单独列示，并按流动性分别列示为“合同资产”或“其他非流动资产”以及“合同负债”或“其他非流动负债”。

同一合同下的合同资产和合同负债应当以净额列示，

不同合同下的合同资产和合同负债不能相互抵销。

四、关于合同成本

(一)合同履约成本

不属于其他准则规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产：

一是该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关。

二是该成本增加了企业未来用于履行(或持续行)履约义务的资源。

三是该成本预期能够收回。

对于为履行客户合同而发生的运输费用，属于合同履约成本。

若运输活动发生在商品的控制权转移之前，其通常不构成单项履约义务，企业应将相关支出作为与商品销售相关的成本计入合同履约成本，最终计入营业成本。

若运输活动发生在商品控制权转移之后，可能构成单项履约义务，企业应在确认运输服务收入的同时将相关支出计入运输服务成本。

对于在某一时段内履行的履约义务，由于履行义务所产生的商品或服务的控制权在一段时间内持续转移给客户，因此企业实际发生的履约支出仅与已转移给客户的部分相关，并未增加企业用于未来履行履约义务的资源，即不满足资本化条件，应计入当期损益。

(二)合同取得成本

企业为取得合同发生的增量成本预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产。

企业因现有合同续约或发生合同变更需要支付的额外佣金，也属于为取得合同发生的增量成本。

(三)与合同履约成本和合同取得成本有关的资产的摊销和减值

1.摊销

2.减值

在确定合同履约成本和合同取得成本的减值损失时，企业应当首先确定其他资产减值损失；然后，按照本节的要求确定合同履约成本和合同取得成本的减值损失。

五、关于特定交易的会计处理

(一)附有销售退回条款的销售

此外，如果合同约定客户可以将质量有瑕疵的商品退回以换取正常的商品，企业应当按照附有质量保证条款的销售进行会计处理。

(二)附有质量保证条款的销售

对于附有质量保证条款的销售，企业应当评估该质量保证是否在向客户保证所销售商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务。

企业提供额外服务的(服务类质量保证)，应当作为单项履约义务，按照本节要求进行会计处理；

否则，质量保证责任(保证类质量保证)应当按照《企业会计准则第13号——或有事项》的要求进行会计处理。

客户能够选择单独购买质量保证的，该质量保证构成单项履约义务。

法定要求通常是为了保护客户避免其购买瑕疵或缺陷商品的风险，而并非为客户提供一项单独的质量保证服务。

质量保证期限越长，越有可能是单项履约义务。

如果企业必须履行某些特定的任务以保证所转让的商品符合既定标准(例如企业负责运输被客户退回的瑕疵商品)，则这些特定的任务可能不构成单项履约义务。

企业提供的质量保证同时包含上述两类的，应当分别对其进行会计处理，无法合理区分的，应当将这两类质量保证一起作为单项履约义务进行会计处理。

(三)主要责任人和代理人

企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。

当存在第三方参与企业向客户提供商品时，企业向客户转让特定商品之前能够控制该商品，从而应当作为主要责任人的情形包括：

一是企业自该第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户，此时，企业应当考虑该权利是仅在转让给客户时才产生还是在转让给客户之前就已经存在，且企业一直能够主导其使用，如果该权利在转让给客户之前并不存在，表明企业实质上并不能在该权利转让给客户之前控制该权利。

二是企业能够主导该第三方代表本企业向客户提供服务，说明企业在相关服务提供给客户之前能够控制该相关服务。

三是企业自该第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成合同约定的某组合产出转让给客户，此时，企业承诺提供的特定商品就是合同约定的组合产出，企业应首先获得为生产该组合产出所需要的投入的控制权，然后才能够将这些投入加工整合为合同约定的组合产出。

(1)企业承担向客户转让商品的主要责任。

企业在判断其是否承担向客户转让商品的主要责任时，应当从客户的角度进行评估，即客户认为哪一方承担了主要责任，例如客户认为谁对商品的质量或性能负责、谁负责提供售后服务、谁负责解决客户投诉等。

(2)企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险。

(3)企业有权自主决定所交易商品的价格。

(4)其他相关事实和情况。

需要强调的是，企业在判断其是主要责任人还是代理人时，应当以该企业在特定商品转让给客户之前是否能够控制这些商品为原则。

(四)附有客户额外购买选择权的销售

企业提供重大权利的，应当作为单项履约义务，按照本节有关交易价格分摊的要求将交易价格分摊至该履约义务，在客户未来行使购买选择权取得相关商品控制权时，或者该选择权失效时，确认相应的收入。

额外购买选择权的情况包括销售激励、客户奖励积分、未来购买商品的折扣券以及合同续约选择权等。

客户虽然有额外购买商品选择权，但客户行使该选择权购买商品时的价格反映了这些商品单独售价的，不应被视为企业向该客户提供了一项重大权利。

(五)授予知识产权许可

企业向客户授予的知识产权，常见的包括软件和技术、影视和音乐等的版权、特许经营权以及专利权、商标权和其他版权等。

授予知识产权许可不构成单项履约义务的情形【非单售】包括：

一是该知识产权许可构成有形商品的组成部分并且对于该商品的正常使用不可或缺，例如，企业向客户销售设备和相关软件，该软件内嵌于设备之中，该设备必须安装了该软件之后才能正常使用；

二是客户只有将该知识产权许可和相关服务一起使用才能够从中获益，例如，客户取得授权许可，但是只有通过企业提供的在线服务才能访问相关内容。

对于构成单项约义务的，同时满足下列条件时，应当作为在某一时段内履行的履约义务确认相关收入；否则，应当作为在某一时点履行的约义务确认相关收入：

(1)合同要求或客户能够合理预期企业将从事对该项知识产权有重大影响的活动。

企业从事的下列活动均会对该项知识产权有重大影响：

一是这些活动预期将显著改变该项知识产权的形式或者功能(例如，知识产权的设计、内容、功能性等)：

二是客户从该项知识产权中获益的能力在很大程度上来源于或者取决于这些活动，即这些活动会改变该项知识产权的价值，例如，企业向客户授权使用其品牌，客户从该品牌获益的能力取决于该品牌价值，而企业所从事的活动为维护或提升其品牌价值提供了支持。如果该项知识产权具有重大的独立功能，且该项知识产权绝大部分的经济利益来源于该项功能，客户从该项知识产权中获益的能力则可能不会受到企业从事的相关活动的重大影响，除非这些活动显著改变了该项知识产权的形式或者功能。具有重大独立功能的知识产权主要包括软件、生物合成物或药物配方以及已完成的媒体内容(例如，电影、电视节目以及音乐录音)版权等。

(2)该活动对客户将产生有利或不利影响。

(3)该活动不会导致向客户转让商品。

企业向客户授予知识产权许可，并约定按客户实际销售或使用情况收取特许权使用费的，应当在下列两项孰晚的时点确认收入：

一是客户后续销售或使用行为实际发生；

二是企业履行相关履约义务。

这是估计可变对价的例外规定，该例外规定只有在下列两种情形下才能使用：

一是特许权使用费仅与知识产权许可相关；

二是特许权使用费可能与合同中的知识产权许可和其他商品都相关，但是与知识产权许可相关的部分占有主导地位。

(六)售后回购

(1)企业因存在与客户的远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利的，表明客户在销售时点并未取得相关商品控制权，企业应当作为租赁交易或融资交易进行相应的会计处理。

其中：

回购价格低于原售价的，应当视为租赁交易，按照第十四意进行会计处理;

回购价格不低于原售价的，应当视为融资交易，在收到客户款项时确认金融负债，并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等。

(2)企业负有应客户要求回购商品义务的，应当在合同开始日评估客户是否具有行使该要求权的重大经济动因。

客户具有行使该要求权重大经济动因的，企业应当将售后回购作为租赁交易或融资交易，按照上述第(1)种情形进行会计处理；

否则，企业应当将其作为附有销售退回条款的销售交易进行会计处理。

(七)客户未行使的权利

(八)无须退回的初始费

企业在合同开始(或接近合同开始)日向客户收取的无须退回的初始费(如俱乐部的入会费等)应当计入交易价格。

企业收取了无须退回的初始费且为履行合同应开展初始活动，但这些活动本身并没有向客户转让已承诺的商品的，例如，企业为履行会员健身合同开展了一些行政管理性质的准备工作，该初始费与未来将转让的已承诺商品相关，应当在未来转让该商品时确认为收入，企业在确定履约进度时不应考虑这些初始活动；企业为该初始活动发生的支出应当按照本节合同成本部分的要求确认为一项资产或计入当期损益。

六、社会资本方对政府和社会资本合作(PPP)项目合同的会计处理

(一)PPP项目合同的特征和条件

(二)相关会计处理

在PPP项目资产的建造过程中发生的借款费用，社会资本方应当按照借款费用的规定进行会计处理。对于下述确认为无形资产的部分，社会资本方在相关借款费用满足资本化条件时，应当将其予以资本化，记入“PPP借款支出”科目，并在PPP项目资产达到预定可使用状态时，结转至无形资产。除上述情形以外的其他借款费用，社会资本方均应予以费用化，计入财务费用。

社会资本方根据PPP项目合同约定，在项目运营期间，满足有权收取可确定金额的现金(或其他金融资产)条件的，应当在社会资本方拥有收取该对价的权利(该权利仅取决于时间流逝的因素)时确认为应收款项，并按照金融工具的规定进行会计处理(“金融资产模式”)。社会资本方应当在PPP项目资产达到预定可使用状态时，将相关PPP项目资产的对价金额或确认的建造收入金额，超过有权收取可确定金额的现金(或其他金融资产)的差额，确认为无形资产(“混合式”)。

第二节费用

一、费用的确认

费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。

二、期间费用

(一)管理费用

(二)销售费用

(三)研发费用

研发费用是指企业进行研究与开发过程中发生的费用化支出，以及计入管理费用的自行开发无形资产的摊销金额。

其包括“管理费用”科目下“研究费用”明细科目的当期发生额，以及“管理费用”科目下“无形资产摊销”明细科目中属于开发费用资本化金额在当期的摊销额。

(四)财务费用

第三节利润

一、利润的构成

利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

(一)营业利润

(二)利润总额

(三)净利润

二、营业外收支的会计处理

(一)营业外收入

(二)营业外支出

三、本年利润的会计处理

四、综合收益总额

净利润加上其他综合收益的税后净额为综合收益总额。

End