职业能力综合测试（试卷一）2021

职业能力综合测试（试卷一）2021

A公司主要从事电子产品生产和销售，于2×10年首次公开发行A股股票并上市。A公司为增值税一般纳税人，适用的企业所得税税率为25%。
A公司2×19年度财务报表由汇泰会计师事务所审计。明星会计师事务所于2×20年上半年接受委托审计A公司2×20年度财务报表，并委派注册会计师甲担任审计项目合伙人。
此外，明星会计师事务所还首次接受A公司下属若干子公司委托，审计其各自2×20年度财务报表，并分别出具审计报告。

资料一

1. 2×18年1月1日，A公司控股股东G公司以现金3000万元向某非关联公司购入其所持全资子公司B公司全部股权，并自该日起对B公司实施控制。2×18年1月1日，B公司可辨认净资产公允价值和账面价值分别为3000万元和2000万元，除无形资产（土地使用权）公允价值高于账面价值1000万元外，B公司其他资产和负债的公允价值与账面价值相同。该土地使用权净残值为0，并按直线法摊销，2×18年1月1日起的剩余摊销期限为40年。2×18年1月1日至2×20年12月31日，B公司实现净利润1000万元，除此之外无其他净资产变动。B公司与G公司和A公司均未发生任何交易。
   2×20年12月31日，A公司以现金5000万元向G公司购入B公司全部股权，并自该日起对B公司实施控制。2×20年12月31日，B公司财务报表中的可辨认净资产账面价值为3000万元（2000万元+1000万元），可辨认净资产公允价值为5000万元。
   2×20年12月31日，A公司在其个别财务报表中，将上述支付的5000万元现金对价作为对B公司长期股权投资的入账价值；A公司在其合并财务报表中，将纳入合并范围的B公司各项资产、负债按其在B公司财务报表中的账面价值计量，上述支付的5000万元现金对价与B公司财务报表中的净资产账面价值3000万元之间的差额2000万元，调整资本公积。
2. A公司2×18年初与非联公司F公司分别出资800万元和200万元设立C公司，A公司持有C公司80%股权，能对C公司实施控制。C公司2×18年度和2×19年度共实现净利润300万元，除此之外无其他净资产变动，A公司与C公司未发生任何交易。2×20年1月1日，C公司股东决定以未分配利润125万元转增实收资本，同时F公司以现金对C公司增资300万元，增资后A公司持股比例为75%，仍能对C公司实施控制。
   2×20年1月1日，对上述C公司未分配利润转增实收资本，A公司在其个别财务报表中，增加长期股权投资账面价值100万元（125万元×80%），同时确认投资收益100万元；对上述F公司对C公司增资的影响，A公司在其合并财务报表中，将A公司按增资前持股比例计算享有的增资前C公司账面净资产份额1040万元［（800万元+200万+300万元）×80%］与按增资后新持股比例计算享有的增资后C公司账面净资产份额1200万元［（800万元+200万元+300万元+300万元）×75%］的差额160万元计入投资收益。

1. 针对资料一第1项和第2项，假定不考虑其他条件，指出A公司在个别财务报表层面和合并财务报表层面的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，提出恰当的处理意见（不考虑相关税费或递延所得税的影响）。

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答：
（1）
个别财务报表层面的会计处理存在不当之处。
处理意见：A公司应在2x20年12月31日按B公司在最终控制方G公司合并财务报表中的账面价值的份额3925万元（3000万元+1000万元-1000万元/40×3）作为长期股权投资的初始投资成本，其与支付的现金对价5000万元之间的差额1075万元应调整资本公积，资本公积余额不足冲减的，调整留存收益。
合并财务报表层面的会计处理存在不当之处。
处理意见：2x20年12月31日，A公司应将纳入合并范围的B公司各项资产、负债按其在最终控制方G公司合并财务报表中的账面价值计量，A公司支付的现金对价5000万元与B公司在G公司合并财务报表中各项资产、负债账面价值的份额3925万元（3000万元+1000万元-1000万元/40×3）之间的差额1075万元调整资本公积，资本公积余额不足冲减的，调整留存收益。
（2）
个别财务报表层面的会计处理存在不当之处。
处理意见：C公司将未分配利润转增实收资本，A公司不应调整长期股权投资账面价值和确认相关的投资收益。
合并财务报表层面的会计处理存在不当之处。
处理意见：由于C公司少数股东对C公司进行增资，导致A公司股权稀释，A公司按增资前持股比例计算享有的增资前C公司账面净资产份额1040万元与按增资后新股比例计算享有的增资后C公司账面净资产份额1200万元的差额160万元应计入资本公积。

资料二

A公司2×20年12月与某客户签订一项合同，向其销售甲、乙两种产品，合同约定价款为10万元（不含增值税），其中甲产品价款为6万元（不含增值税），乙产品价款为4万元（不含增值）。两种产品分别构成单项履约义务，甲产品于合同开始日交付，乙产品在两个月后交付，只有当甲乙两种产品全部交付后，A公司才有权收取10万元合同对价。甲产品和乙产品的单独售价均为6万元（不含增值税）。2×20年12月客户取得甲产品控制权，A公司确认甲产品营业收入6万元，同时确认应收账款。

2. 针对资料二，假定不考虑其他条件，指出A公司收入确认相关的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，提出恰当的处理意见（不考虑相关税费或递延所得税的影响）。

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存在不当之处。
处理意见：合同中包含交付甲产品和乙产品两项履约义务，应按甲产品和乙产品的单独售价（均为6万元）的相对比例，将交易价格（10万元）分摊至甲产品和乙产品，其中分摊至甲产品的合同价款为5万元，A公司应在客户取得甲产品控制权时确认甲产品营业收入5万元；合同约定，只有当甲乙两种产品全部交付后，A公司才有权收取合同对价，在A公司2x20年12月仅完成甲产品交付并确认甲产品营业收入时，应相应确认合同资产，不应确认应收账款。

资料三

3. 针对资料三第1项第4项，假定不考虑其他条件，指出A公司的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，提出恰当的处理意见（不考虑相关税费或递延所得税的影响）。

1. A公司2×20年初购入了一批专门用于生产某产品的某原材料，2×20年12月31日，结存的该原材料账面成本为500万元，A公司计划将其继续用于生产该产品。2×20年12月31日，A公司预计上述结存原材料所生产的该产品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额为450万元，但如对外转让上述结存原材料，其估计售价减去估计的销售费用和相关税费后的金额为480万元。2×20年12月31日，A公司对上述结存原材料计提存货跌价准备20万元。

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答：
存在不当之处。
处理意见：A公司计划将该结存原材料继续用于生产相应产品，应按所生产的产成品的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用和相关税费后的金额450万元，确定该结存原材料的可变现净值，计提存货跌价准备50万元。

2. A公司2×20年1月与某非关联公司签订租赁合同，自该月起向其租用某办公楼的一层楼，不可撤销租赁期为3年，并拥有1年的续租选择权。租赁合同约定，初始租赁期内年租金为200万元，续租期年租金为210万元（预计显著低于续租时的市场租金水平）。A公司为评估是否开展此项租赁交易而发生的差旅费和法律费用共2万元，向促成此租赁交易的房地产中介支付佣金10万元。2×20年1月，A公司以3年共计600万元的租赁付款额为基础计量租赁负债，并以所计量的租赁负债和支付的上述12万元费用的合计金额作为使用权资产的初始成本。

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答：
存在不当之处。
处理意见：承租人有续租选择权，且合理确定将行使该选择权的，租赁期还应当包含续租选择权涵盖的期间，该租赁合同约定的续租期年租金预计显著低于续租时的市场租金水平，可以合理确定A公司将行使该选择权，应以4年的租赁付款额为基础计量租赁负债；使用权资产所包含的承租人发生的初始直接费用，是为达成租赁所发生的增量成本，为评估是否开展此项租赁交易而发生的差旅费和法律费用2万元不属于初始直接费用，不应计入使用权资产的初始成本。

3. 2×20年1月1日，A公司从某银行取得一笔5000万元借款，借款期限为3年，年利率为6%，按年付息，借款合同注明用途为建造某自用工程项目。2×20年2月1日，A公司正式动工兴建该工程项目（工期预计为1年半），并于当日支付了第一笔工程款1000万元。2×20年6月1日，因工程所在地进入雨季，工程施工因此中断，直至2×20年9月30日雨季结束恢复施工。2×20年A公司上述借款发生利息支出300万元，A公司将其中200万元予以资本化，计入上述工程项目在建工程成本。

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答：
存在不当之处。
处理意见：借款费用开始资本化的时点必须同时满足资产支出已经发生、借款费用以及发生、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的构建或生产活动已经开始，因此A公司建造该工程项目借款利息资本化的时点为2x20年2月1日；符合资本化条件的资产在构建过程中发生正常中断的，相关借款费用仍可资本化，因工程所在地进入雨季，是可预见的不可抗力因素，属于正常中断。因此，2x20年资本化计入该工程项目在建工程成本的该借款利息支出金额应为275万元（5000万元×6%×11/12）。

4. 2×20年12月，A公司以500万元的价格购入一套公寓，并以400万元的价格出售给总部某管理人员。售房协议约定，该管理人员在取得公寓后，必须在A公司服务3年，如提前离开，则应退回部分差价。2×20年12月，A公司将上述公寓购买价格与出售给该管理人员的价格之间的差额100万元作为资产处置损失计入当期损益。

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答：
存在不当之处。
处理意见：A公司在出售公寓给该管理人员时，应将公寓的公允价值500万元与其内部售价400万元之间的差额100万元计入长期待摊费用，在售房协议约定该管理人员购得公寓后应提供服务的年限（3年）内平均摊销，计入当期损益。

5. A公司于2×20年12月31日对外出租某自用房产，将其转换为采用公允价值模式后续计量的投资性房地产核算。2×20年12月31日（转换日），该房产原价1000万元，累计已提折旧300万元，公允价值800万元。该日，A公司冲减上述房产的固定资产原价1000万元和累计折旧300万元，确认投资性房地产800万元，并将差额100万元计入公允价值变动损益，同时确认相关递延所得税负债和所得税费用25万元。

4. 针对资料三第5项，假定不考虑其他条件，指出A公司的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，提出恰当的处理意见。

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答：
存在不当之处。
处理意见：A公司自用房地产转换为投资性房地产，转换日公允价值800万元与账面价值700万元的差额100万元应计入其他综合收益；相应确认的递延所得税负债25万元也应计入其他综合收益。

资料四

5. 针对资料四第1项至第4项，假定不考虑其他条件，指出注册会计师甲在复核审计项目组成员编制的审计工作底稿时，针对审计项目组成员的审计处理，应当提出哪些质疑和改进建议。

D公司系A公司的全资子公司，明星会计师事务所接受委托，对D公司2×20年度财务报表进行审计，并发表审计意见。注册会计师甲在复核审计项目组成员编制的D公司2×20年度审计工作底稿时，注意到以下事项：

1. 审计项目组对D公司2×20年营业收入实施了实质性程序，相关审计工作底稿部分内容摘录如下：
   

审计说明：

1. 审计项目组注意到，D公司2×20年12月末对M公司确认了一笔500万元营业收入，对应的产品出库单日期为2×20年12月28日，相应送货单注明M公司签收日期为2×21年1月2日。D公司财务人员说明，相关产品实际于2×20年12月31日送达M公司，但由于元旦假期，M公司于2×21年1月2日才完成签收手续。审计项目组检查了上述交易的销售发票和发货记录，未发现差异。无需作进一步审计处理。

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质疑：对D公司2x20年12月末对M公司确认的该500万元营业收入，审计项目组未对其确认时点的恰当性进行充分核实。
改进建议：审计项目组应进一步检查相关交易合同，以确定按合同约定，相关产品控制权转移时点是在产品送达M公司时还是M公司完成签收时。如双方约定M公司完成签收才取得该产品控制权，应建议D公司冲回其在2x20年12月确认的该500万元营业收入。

2. 审计项目组查询了N公司的工商登记信息，注意到该公司成立于2×20年10月，注册资本100万元。审计项目组就D公司2×20年对公司的营业收入金额向N公司实施了函证程序，回函显示金额相符。无需作进一步审计处理。

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质疑：N公司成立于2x20年10月，注册资本仅100万元，N公司规模与其交易规模不匹配，审计项目组未对上述异常情况予以充分关注。
改进建议：审计项目组应评价与N公司交易的商业合理性，并实施“延伸检查”程序。例如，访谈N公司管理层及相关人员，对N公司进行实地走访，观察其生产经营场地，判断其与D公司的交易规模是否与其生产经营规模匹配，了解N公司采购D公司产品的用途、去向和最终销售实现情况，实地查看N公司相关产品的库存情况等。

3. 审计项目组注意到，O公司是D公司重要供应商之一，D公司2×20年向其采购了1700万元的某原材料，专门用于生产仅销售给O公司的指定产品。审计项目组检查了向0公司销售指定产品的销售发票、发货和签收记录，未发现差异。无需作进一步审计处理。

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质疑：D公司2×20年度向O公司采购原材料，专门用于生产仅销售给O公司的指定产品，并且从采购和销售规模对比情况看，相关产品的毛利率可能较低，审计项目组未充分关注，在与O公司的相关交易中，D公司是作为代理人为O公司提供受托加工服务，还是是作为主要责任人向O公司销售相关产品。
改进建议：审计项目组应进一步实施检查相关合同、访谈O公司管理层及相关人员等程序，根据合同条款和业务实质判断D公司是否已取得向O公司采购原材料的控制权，即D公司是否有权主导相关原材料的使用并获得几乎全部经济利益，例如，原材料的性质是否为销售给O公司的产品所特有，D公司是否有权按自身意愿使用或处置该原材料，是否承担除因保管不善之外的原因导致的该原材料毁损灭世的风险，是否承担该原材料价格变动的风险，是否能够取得与该原材料所有权有关的报酬等，以判断D公司是应作为代理人为O公司提供受托加工服务，按净额确认受托加工服务收入，还是应作为主要责任人向O公司销售相关产品，按总额确认营业收入。

4. D公司财务人员说明，对P公司营业收入相比上年大幅上升的原因，是根据D公司2×20年初与P公司签订的销售合同，从2×20年1月1日起，D公司基于P公司当年向D公司采购金额的一定比例向P公司提供返利，而以前年度从未向P公司提供过此类返利，上述变化导致P公司2×20年加大了向D公司采购的力度。审计项目组检查了对P公司营业收入的销售发票、发货和签收记录，未发现差异。无需作进一步审计处理。

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质疑：审计项目组未充分关注向P公司提供返利对D公司2x20年度收入确认可能存在的影响。
改进建议：审计项目组应获取D公司与P公司签订的销售合同，按双方约定的返利比例重新测算2x20年应向P公司提供返利的金额，将测算结果与相关返利账面发生额进行比较，检查D公司2x20年度确认的相关返利是否充分，以及在确认2x20年度对P公司营业收入时，是否已将上述返利作为可变对价计入交易价格。

（略）

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2. 审计项目组对D公司2×20年度销售费用实施了实质性程序，相关审计工作底稿部分内容摘录如下：
   
   

审计说明：

1. D公司财务人员说明，2×20年一季销售人员薪酬金额较大，是由于D公司2×20年3月发放2×19年销售人员年终奖所致。审计项目组核对了上述销售人员年终奖的发放记录，未发现差异。无需作进一步审计处理。

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质疑：审计项目组未充分关注年终奖入账存在的截止性差异；此外，D公司2x20年营业收入上升，但销售人员薪酬明显下降，审计项目组未充分关注上述异常情况可能显示2x20年D公司存在少计销售人员薪酬的风险。
改进建议：应建议D公司将2x19年年终奖调整计入2x19年损益。
同时询问管理层2x20年销售人员薪酬占营业收入的比例明显低于2x19年的原因，并评价其合理性；获取销售人员薪酬标准和业绩奖励规定，重新测算2x20年全年销售人员工资和奖金的计提数，将计算结果与账面计提数进行比较，就所发现的差异获取管理层的解释，并评价其合理性；实施销售人员薪酬截止性测试，通过检查2x21年初销售人员工资和年终奖付款及入账记录，识别是否存在应在2x20年入账的销售人员薪酬。

2. D公司财务人员说明，2×20年四季度运输费下降是由于对部分客户的交货方式由送达客户指定仓库改为客户至D公司仓库自提所致。审计项目组抽查了各季度运输费对应的结算单据，未发现差异。无需作进一步审计处理。

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质疑：D公司2x20年第四季度营业收入上升，但运输费反而明显下降，审计项目组未充分关注上述异常情况可能显示2x20年第四季度D公司存在少计运输费的风险。
改进建议：访谈D公司销售部门，了解对客户交货方式的变化情况，抽取一定数量的各季度营业收入相关合同，检查是否存在D公司财务人员所述交货方式的变化，并核对相关合同对应产品的物流和运输费结算情况是否与相关合同约定一致；实施运输费截止性测试，通过检查2x21年初运输费的付款及入账记录，识别是否存在应在2x20年入账的运输费。

质疑：D公司2x20年营业收入上升，特别是第四季度营业收入上升明显，但2x20年销售人员薪酬和第四季度运输费明显下降，审计项目组未充分关注上述异常情况可能显示2x20年D公司存在虚增营业收入的风险。
改进建议：对营业收入和毛利率实施分析程序，将本年度各月各类营业收入、营业成本和毛利率与上年度进行比较，将本年度主要产品的销售额及毛利率与上年度/同行业企业进行比较，将本年度重要客户的销售额及毛利率与上年度进行比较，分析其变动的合理性；检查营业收入确认的条件与方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致，关注本期实现的销售是否符合收入确认原则；对本期交易额进行测试，抽取本期营业收入账面记录，检查至发运凭证、客户签收记录等原始单据等审计程序，对营业收入进行截止性测试；检查是否存在期后重大的销售退回情况，检查至原始单据；对存在异常迹象的营业收入，评价相关交易的商业合理性，并实施“延伸检查”程序。

（略）

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3. 审计项目组对D公司2×20年12月31日固定资产减值准备执行了审计程序，相关审计工作底稿部分内容摘录如下：
   

审计说明：

1. 2×20年12月起P1生产线耗用的某主要原材料价格持续大幅上涨。D公司财务人员说明，该生产线2×20年生产情况正常，所生产产品2×20年平均毛利率为1%，2×20年末不存在减值迹象。
   审计项目组检查了该生产线2×20年生产产品的毛利率，未发现异常。无需作进一步审计处理。

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质疑：P1生产线2x20年所生产产品的毛利率仅为1%，但2x20年12月起该生产线耗用的某主要原材料价格持续大幅上涨，显示P1生产线在2x20年末已存在减值迹象，审计项目组未对此加以充分关注。
改进建议：审计项目组应建议D公司结合该生产线所耗用主要原材料价格变动，及所生产的相关产品预期销售情况等因素，对P1生产线实施减值测试。如测试结果显示该生产线预计可收回金额低于账面价值，应建议D公司对其计提固定资产减值准备。

2. P2生产线2×20年末存在减值迹象，D公司对其实施减值测试时编制的该生产线预计未来现金流量现值计算表内容如下：
   
   
   由于在2×20年末，P2生产线预计未来现金流量现值高于其账面价值，因此D公司未对其计提固定资产减值准备。
   审计项目组注意到该生产线2×23年及以后年度的预计未来现金流量明显高于2×21年和2×22年。D公司财务人员说明，上述变化是由于D公司计划在2×22年对该生产线进行更新以改良资产绩效，因此提高了该生产线的未来现金流量。审计项目组获取并检查了D公司上述P2生产线改良计划，未发现异常。无需作进一步审计处理。

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质疑：审计项目组未充分关注管理层预计P2生产线未来现金流量现值所采用数据的恰当性，特别是不应包括与资产改良有关的预计未来现金流量，以及未充分关注管理层运用的假设、重大估计和判断的合理性。
改进建议：审计项目组应建议D公司管理层以P2生产线的当前状况为基础预计未来现金流量实施减值测试。此外，审计项目组应将P2生产线本年度的实际结果与以前年度相应的预测数据进行比较，以评价管理层对现金流量的预测是否可靠；将预测期收入增长率与公司的历史收入增长率以及行业历史数据进行比较；将预测的毛利率与以往业绩进行比较，并考虑市场趋势；通过考虑并重新计算P2生产线及同行业可比公司的加权平均资本成本，评估管理层采用的折现率；将现金流量预测所使用的的数据，与历史数据、已批准的预算及商业计划进行比较，检查录入数据与支持证据的一致性；对减值测试中采用的折现率、主要经营和财务假设执行敏感性分析，考虑这些参数和假设在合理变动时对减值测试结果的潜在影响。

3. P3生产线2×20年末存在减值迹象，D公司管理层委托某评估公司对该生产线2×20年末可收回金额进行评估，并出具评估报告。该评估公司出具的评估报告结果显示，P3生产线2×20年末可收回金额高于其账面价值，因此D公司未对其计提固定资产减值准备。
   审计项目组聘请某评估专家对该评估报告进行复核，并出具复核意见。审计项目组获取了复核意见，对复核结果的计算过程实施了重新计算，未发现差异。无需作进一步审计处理。

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质疑：审计项目组利用专家的工作实施的程序不应仅限于获取专家的复核意见及对专家的复核意见实施重新计算。
改进建议：审计项目组应评价专家的胜任能力、专业素质和客观性；了解专家的专长领域；就注册会计师和专家各自的角色和责任、注册会计师和专家沟通的性质、时间安排和范围等与专家达成一致；通过实施询问专家、复核专家的工作底稿和报告、检查已公布的数据、执行详细的分析程序、与具有相关专长的其他专家讨论等程序，评价专家工作结果的相关性和合理性、专家工作涉及使用重要的假设和方法的相关性和合理性、专家工作涉及使用重要的原始数据的相关性、完整性和准确性等。

（略）

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4. 2×20年12月31日，审计项目组对D公司的存货进行了监盘，并按计划抽取若干存货样本实施了抽盘程序，相关审计工作底稿部分内容摘录如下：
   

审计说明：

1. 差异（1）是2×20年12月末D公司已开具销售发票，但客户尚未提取的200件存货A。审计项目组检查了D公司对上述200件存货A开具的销售发票，发票日期为2×20年12月30日，未发现差异。无需作进一步审计处理。

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质疑：对存货A存在的差异，审计项目组未充分关注客户是否已于2x20年12月31日取得该200件存货A的控制权。
改进建议：审计项目组应检查相关销售合同，访谈D公司、客户及相关人员，除考虑客户是否已取得商品控制权的其他迹象外，重点关注客户未提货的安排是否具有商业实质，该200件存货A是否能够单独识别，是否能够随时交付给客户，D公司是否不能自行使用该200件存货A或将其提供给其他客户等，以确定该200件存货A于2x20年12月31日是否确属“售后代管商品”。如不属于“售后代管商品”，应建议D公司冲回对该200件存货A于2x20年12月确认的营业收入。

2. 差异（1）是由于D公司在盘点时计数有误所致。该存货实际结存数与账面结存数一致，也与审计项目组实际抽盘数一致。D公司已按审计项目组实际抽盘数更正了相关存货盘点结果。无需作进一步审计处理。

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质疑：抽盘结果显示D公司的存货盘点在准确性方面等存在较多错误，但审计项目组未进一步考虑其对测试范围的影响。
改进建议：审计项目组应进一步考虑错误的潜在范围和重大程度，在可能的情况下，扩大检查范围以减少错误的发生。

（略）

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资料五

6. 针对资料五第1项至第3项，假定不考虑其他条件，指出A公司的增值税处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，提出恰当的处理意见。

1. A公司2×20年接受管理咨询服务而向某咨询公司支付了若干咨询费，接受贷款服务而向某贷款银行支付了与贷款直接相关的若干咨询费。A公司在申报2×20年度应交增值税时，将取得的上述咨询费增值税专用发票中注明的进项税额从销项税额中作了全额抵扣。

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存在不当之处。
处理意见：A公司接受贷款服务向贷款方支付的与贷款直接相关的咨询费，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

2. A公司2×20年通过银行对外提供委托贷款，取得若干利息收入；通过购买某银行的理财产品（非保本），取得若干理财收益。对上述交易，A公司在申报2×20年度应交增值税时，按取得的利息收入和理财收益金额计算申报应交增值税的销项税额。

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存在不当之处。
处理意见：A公司取得的非保本银行理财产品收益，不属于利息或利息性质的收入，不征收增值税。

3. A公司2×20年12月31日向某客户销售了一批产品，合同价款为100万元（不含增值税），同时A公司同意在此基础上给予该客户折扣5万元（不含增值税），如该客户在10天内付款则再给予折扣3万元（不含增值税）。A公司预计该客户将在10天内付款，在开具增值税发票时，A公司在同一张发票上的“金额”栏中将100万元价款和8万元折扣额分别注明。对该批产品的销售，A公司在申报2×20年度应交增值税时，以折扣后的销售额92万元计算应交增值税销项税额。

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存在不当之处。
处理意见：在10天内付款给予的折扣3万元是一种融资性质的理财费用，在计算销项税额时不得从销售额中减除。

7. 针对资料五第4项至第6项，假定不考虑其他条件，指出A公司的企业所得税处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，提出恰当的处理意见。

4. A公司2×20年购买国债和中国铁路总公司2×20年发行并以其自身为偿还主体的债券取得若干利息收入。A公司在申报2×20年度企业所得税时，将上述债券利息收入全额作为免税收入处理。

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存在不当之处。
处理意见：以中国铁路总公司为发行和偿还主体的债券利息收入不是免税收入，A公司应按减半征收企业所得税处理。

5. A公司若干年前出资100万元与某非关联公司共同投资设立Z公司（为居民企业），持有其40%股权。2×20年1月因战略调整需要，Z公司股东决定对Z公司实施清算。2×20年内Z公司清算完毕，最终可供清算分配给股东的净资产为450万元（其中实收资本250万元，资本公积50万元，盈余公积15万元，未分配利润135万元），A公司分得剩余资产180万元。A公司在申报2×20年度企业所得税时，将分得的剩余资产180万元与股权投资成本100万元的差额80万元作为投资转让所得纳入应纳税所得额。

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存在不当之处。
处理意见：A公司分得的剩余资产180万元中，相当于Z公司累计未分配利润和累计盈余公积中按A公司所占股份比例计算的部分60万元[（15万元+135万元）×40%]，应确认为股息所得，属于免税收入；A公司应将剩余资产减除股息所得后的余额120万元超过投资成本100万元的部分20万元，作为投资转让所得纳入应纳税所得额。

6. A公司2×20年与某具有合法经营资格的中介服务机构签订服务合同，向该机构支付了8万元佣金（按与该机构所签订服务合同确认的收入金额的8%计算确定）。A公司在申报2×20年度企业所得税时，将上述8万元佣金支出在应纳税所得额中作了全额税前扣除。

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存在不当之处。
处理意见：A公司支付给具有合法经营资格中介服务机构的佣金支出，以与该机构所签订服务合同确认的收入金额的5%为限作税前扣除。

7. A公司2×20年1月1日将一处房产租赁给某承租人，租期为两年，并于当日一次性预收了两年共100万元租金。对上述交易，A公司在申报2×20年度应交增值税时，按50万元租金收入计算申报应交增值税销项税额，在申报2×20年度企业所得税时，按50万元租金收入纳入应纳税所得额。

8. 针对资料五第7项，假定不考虑其他条件，分别指出A公司的增值税和企业所得税处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，提出恰当的处理意见。

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增值税处理存在不当之处。
处理意见：A公司在申报2x20年度应交增值税时，应按100万元收入计算申报应交增值税销项税额。
企业所得税处理不存在不当之处。

资料六

9. 针对资料六第1项和第2项，假定不考虑《中国注册会计师职业道德守则》的规定，代注册会计师甲回答A公司财务总监提出的问题（不考虑递延所得税的影响）。

A公司财务总监就以下事项征询注册会计师甲的意见：

1. 公司拟于2×21年向公司部分高级管理人员授予A公司股票期权，如这些管理人员自授予日起在公司连续服务满3年，即可以某一固定价格购买若干A公司股票。
   A公司财务总监希望注册会计师甲就该股份支付在授予日、等待期和行权日的企业所得税税务处理分别提出分析意见。

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授予日：不涉及成本费用，无需进行企业所得税税务处理。
等待期：A公司在等待期内确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。
行权日：A公司可根据该股票实际行权日的公允价格与相关高级管理人员实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年A公司工资、薪金支出，依照税法规定进行税前扣除。

2. A公司2×20年6月与某客户（经销商）签订合同，在1年内以固定单价向该客户交付1000件丙产品，合同无折扣、折让等金额可变条款，且根据A公司已公开宣布的政策、特定声明或者以往的习惯做法等相关事实和情况表明，A公司不会提供价格折让等可能导致对价金额可变的安排。A公司2×20年已交付共500件丙产品，受疫情影响，该客户采购的丙产品销售状况欠佳。
   2×21年初，为维护客户关系，A公司与该客户协商拟对上述合同进行变更，可能采取以下两个方案中的其中一个：
   方案1：A公司对原合同总价打九折，继续向该客户交付剩余的500件丙产品；
   方案2：继续按原约定价格向该客户交付剩余的500件丙产品，但A公司将在2×21年向该客户免费提供100件可单独销售的丁产品。
   A公司财务总监希望注册会计师甲对上述两个方案涉及的相关合同变更应如何进行会计处理（包括如何确定剩余500件产品交易价格）分别提出分析意见。

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方案1涉及合同变更的会计处理：A公司应将该合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理。对剩余500件丙产品，A公司应在客户取得相关丙产品控制权时，按剩余合同价款[原合同价款（不含增值税）×90%-原合同固定单价（不含增值税）×500件]确定的单价（剩余合同价款/500件）和交付数量确认收入。
方案2涉及合同变更的会计处理：A公司应将该合同变更作为原合同终止及新合同订立进行会计处理。剩余500件丙产品与100件丁产品构成了两项单项履约义务，A公司应在变更后的合同开始日，按照剩余500件丙产品与100件丁产品单独售价的相对比例，将剩余合同价款[原合同价款（不含增值税）-丙产品原合同固定单价（不含增值税）×500件]分摊至500件丙产品和100件丁产品，并在客户取得相关丙产品和丁产品控制权时，按各自分摊的交易价格确认收入。

End